환경회계는 기업이 경영활동에서 발생하는 환경영향을 줄이기 위하여 다양한 활동에서 발생하는 환경원가와 효익을 인식하고 측정·배분함으로써 내부의사결정자와 이해관계자에게 올바른 의사결정을 위한 정보를 제공하는 일련의 체계를 말한다. 전통적인 회계방식으로는 기업활동에 발생하는 환경비용의 소재와 규모파악에 한계가 있어 이를 극복할 수 있는 다양한 방법들이 소개되고 있으나 본고에서는 물질흐름회계를 소개하고자 한다.
본 자료는 국가청정지원센터(wwww.kncpc.re.kr)와 일본 경제산업성(www.meti.go.jp), 환경원가회계가이드라인(2004.7)을 기초로 작성 한 것이다. 

환경회계는 정보활용대상에 따라 환경관리회계와 환경재무회계로 구분되고, 측정단위에 따라 화폐적 정보 또는 물량적 정보 두가지 영역으로 나눌 수 있다. 환경관리회계는 제품원가 구성, 제품조합결정, 환경설비 투자의 타당성 검토 등과 같은 의사결정을 지원한다. 환경재무회계는 기업의 환경경영노력과 성과정보를 이해관계자에게 전달한다(표1참조).

1. 물질흐름회계(Material Flow Cost Accounting)

물질흐름회계(MFCA)는 독일의 Augusburg에 위치한 환경 경영 연구소(IMU)에 의하여 1992년에 개발되었으며 경영자, 경영관리자의 의사결정에 이용하는 관리회계의 하나이다.
물질흐름회계란 공정상에 있는 물량센터별로 Mass Balance를 측정하고 물질흐름(Material Flow)의 분석을 통하여 양품(Goods)과 손실(Loss)의 원가계산을 실시하여 환경부하와 원가절감을 동시에 달성하기 위한 환경관리기법이다. 여기에서는 물질(Material)은 원재료, 부품, 용수, 전력, 가스, 연료 등을 포함하며 물량 센터란 ‘소정의 장소에서 물질의 물리적 변형이 일어나거나 일정기간 보관 되는 공간, 기능적인 단위’로 공정이 이에 해당한다.
MFCA는 생산 프로세스에서 ‘물질(Material)’의 흐름과 재고를 물량과 금액의 양면으로 측정하며 코스트를 물질 코스트, 시스템 코스트, 배송·폐기물 처리 코스트로 분류하여 관리한다.
생산 공정의 각 단계에서 사용하는 자원과 각 단계에서 발생하는 불량품, 폐기물, 배출물을 손실(loss)이라고 하며 이를 물량기준으로 파악하여 금액으로 환산함으로써 불량품이나 폐기물, 배출물 등의 손실의 경제적 가치를 계산한다. 이 손실에는 원재료비외, 가공비, 노무비도 배분하여 종합적인 의사결정에 이용될 수 있도록 하였다.

[그림1]에서 공정과 원가계산, 물량적 변화를 살펴보면 공정-1에서 가공되어 폐기물 20kg을 배출시키고 공정-2로 이동한다. 공정-2에서는 공정-1에서 인계되는 재료물량을 파악하고 가공한다. 공정-2에서 제품원가가 되는 과정에서 투입 10kg, 폐기·배출물량이 20kg이 이루어졌으며 공정-3에서 가공하여 제품 물량은 70kg이 완제품이 되며, 전통적 원가계산시 계산하는 기준이 된다.
앞서 설명한 것처럼 MFCA는 물질흐름(Material Flow) 구조를 가시화하고, 물질흐름을 물량과 코스트 정보로 파악하고, 전통적 원가계산을 정밀화하여 경영층에 유효 적절한 의사결정정보를 제공함으로써 환경부하저감과 원가절감을 동시에 달성하고자 하는 것이다. 금속 기계가공이나 수지의 성형가공 공장에서는 가공공정 중에 투입재료의 스크랩이나 불량품 등에 의해 발생하는 폐기물에 대하여 원가절감을 위하여 스크랩이나 불량의 저감에 노력하고 있다. 그러나, 대부분의 경우 ‘수율’이나 ‘불량율’을 지표로서 관리하고 있으며 전(前) 공정에서 투입한 코스트를 포함해 관리하고 있지 않다.
[그림2]에서 재료 100kg이 투입되어 산출물 70kg 이 되는 경우 전통적인 원가계산은 산출물 70kg을 기준으로 원가계산을 실시한다. MFCA 기준에서는 양품(positive products)과 손실(negative products)로 구분하며 전통적인 원가계산과 MFCA기준으로 계산하면 <표 2>와 같이 나타낼 수 있다. 전통적인 원가계산과 달리 MFCA계산은 negative products 1,180원 과 positive products 420원으로 구분하여 계산이 이루어진다. 즉, ‘폐기물에도 공정상에서 비용이 투입되는 것’을 코스트로 나타낼 수 있어서 의사결정에 유용한 정보를 제공해 주고 있다.

 

2. 물질흐름회계의 계산

(1) 기본적인 사고방식
물질흐름회계의 기본적 사고방식을 「환경 관리 회계 수법 워크북」(일본 경제 산업성 刊)에서 인용하면 다음과 같다. 투입된 원재료를 물량으로 파악하여 물질이 기업내 혹은 생산 프로세스 내를 어떻게 이동하는지를 추적한다. 최종제품을 구성하는 물질뿐만 아니라 손실을 발생장소별로 투입된 재료명과 물량으로 파악하여 가치를 평가하는 방법이다.
MFCA에서는 코스트 요소를 ‘물질 코스트, 시스템 코스트,·배송·처리 코스트’의 3요소로 구분한다.
　　
① 재료 코스트(MC：material cost) : 재료비로서 주재료, 부재료, 보조 재료별로 나누어 계산한다
- 주재료：전(前)공정에서 가공이 더해져 가는 생산 중의 
                   재공, 반제품, 생산중인 물품.첫 공정은 전(前)
                   공정이 없으므로 가공에 주가 되는 재료.
- 부재료：공정에서 제품의 구성 재료, 구조 부재에 첨가
                   하는 재료, 부품. 다음 공정에서 주재료를 구성
                   하는 재료의 일부로 취급하는 물품.
- 보조재료：공정에 투입되더라도 제품구조에는 변화가
                      없는 재료. 절삭유, 촉매 등 해당공
                       정에서 소비가 완료된다.
② 시스템 코스트(SC：system cost) : 직접 노무비, 설비 상각비, 외주비, 간접비 등의 경비
③ 에너지 코스트 (EC：energy cost) : 전력비, 석유, 가스 등의 연료비 이산화탄소배출 등의 계산이 동시에 수행된다.

  이 중에서 물질코스트가 가장 중요한 코스트로 생산공정에 투입되는 원재료별로 투입공정부터 마지막 공정까지 물량으로 추적한다. 그리고 물량에 단가를 곱하여 투입 원재료별로 물질코스트를 장소별로 산정한다.
　
(２) MFCA 계산
재료의 종류별로 투입한 투입공정부터 마지막 공정까지 각각의 공정에 투입한 물량, 다음 공정으로 이동한 물량, 폐기한 물량을 파악한다. MFCA 계산으로 정의되는 물량 센터(공정)의 수가 적고 사용하는 재료도 한정된 경우는 계산이 간단하다. 그러나 물량 센터 수와 재료종류가 많아지면 컴퓨터의 도움을 받지 않으면 계산하기가 곤란하다. 그렇지만 다음 공정으로 이동한 재료가 여러 종류라고 하더라도 생산중인 물건 하나로 간주할 수 있는 경우에는 다음공정의 투입재료로서 취급하며 다음과 같이 간단하게 계산할 수 있다.

① 복수재료가 하나로 다음 공정으로 이동하는 경우 생산중인 물량을 파악한다
② 코스트를 공정별로 MC, SC, EC로 나누어 집계한다.
③ SC, EC의 positive products, negative products 의 배부는 생산중인 물량값이 다음 공정으로 이동량과 폐기량의 중량 비율을 사용 한다. 주재료의 positive products, negative products 비율은 EC 나 SC 의 positive products, negative products의 비율에 연동시킨다. 부재료는 단독으로 MC 의 positive products, negative products 비율을 계산한다. 보조 재료는 negative products로 계산한다.

(3) MFCA 의 계산을 위한 데이터 정비
생산 현장에서 발생하는 폐기물 물량을 활용하기 위해서는 MFCA를 위한 데이터의 정의, 정리, 활용방법 등을 표정비할 필요가 있다. 수지의 성형가공 등에서 성형성을 높이기 위하여 수지 재료에 첨가제를 혼합하여 성형금형에 투입하는 경우 재료투입 공정에서는 수지 재료와 첨가제 배합 비율이 관리사항이므로 재료 종류별로 투입 물량을 관리한다.
금형으로 성형된 후에는 수지재료와 첨가제는 하나가 됨으로 나누어 물량을 관리할 수 없다. 성형된 물건이 다음 공정으로 이동하여 란나로 불리는 재료를 흘려 넣는 부분이나, 바리로 불리는 부분을 떼어내 폐기(혹은 리사이클)한다(그림3 참조).

가능한 한 현재의 각 부서에서 사용하고 있는 관리 정보를 MFCA 계산에 활용할 수 있도록 한다. 예를 들면, 생산관리부문에서는 공정별 수율, 불량률(양품률, 직행율) 등을 들 수 있다.
그러나 표준 원가계산관리시스템을 도입하고 있는 기업의 경우 수율, 불량률 등이 실제로 공정에서 발생하고 있는 폐기물과 차이가 발생하는 경우가 있다. 이처럼 폐기물 정보가 실제 폐기물 물량이 다르면 실제불량품, 스크랩 등의 폐기물의 물량, 생산중인 물건으로서 다음 공정으로 이동하는 물량을 측정할 수 있는 방법을 강구해야 한다.
 
(4) MFCA의 손실 구분과 관리
MFCA 계산을 위한 폐기물(Material 손실)을 발생상황이나 원인에 따라 설계재료 손실, 공정재료 손실, 불량손실로 구분할 수 있으며 이를 주도적으로 개선하는 부서는 다음과 같다.

① 설계 재료 손실 : 설계 재료 손실은 제품이나 부품, 금형의 설계 등에 따라 투입한 재료 손실의 발생량이 정해지는 것을 말한다. 프레스 가공은 철판 등에서 금형에 의해 제품에 사용하는 재료와 폐기되는 재료를 분리한다(그림2참조). 부품의 형상 및 금형 설계에 의해 소재절단시의 스크랩 발생량을 파악한다. 설계 재료수율은 부품도, 금형도 등으로 계산할 수 있는 데 실측치와 거의 동일하다. 설계 재료수율의 향상을 위해서는 제품설계, 금형설계의 변경이 필요하며 제품 설계부문, 생산기술 부문이 주로 관리한다.
② 공정재료 손실 : 공정 재료손실은 생산라인에서 생산품종의 준비교체, 설비 트러블 등으로 인하여 발생하는 재료의 손실을 말한다. 수지의 성형가공에서 생산품종의 준비교체 시에 시사출을 실시하여 공차조건에 들어 가는 지를 확인한다. 한번의 테스트만으로도 공차조건을 만족하면 공정 재료손실은 발생하지 않게 되며 공정 재료손실은 생산현장에서의 측정이 필요하다. 공정 재료수율은 가공시에 positive products가 되는 재료의 물량 비율을 나타낸 것으로 positive products, negative products의 재료 물량을 계산하는 데 사용한다. 공정 재료수율을 향상시키기 위해서는 설비면, 생산관리측면에서 생산조건 설정, 생산·기술 노하우의 축적 및 기술화 등 생산 현장에서의 개선이 필요하다.
③불량 손실 : 불량 손실은 가공 중에  품질이나 설계사양을 만족 시키지 못하는 경우를 말한다. 불량률은 positive products, negative products 재료 물량으로 계산하여 사용한다. 불량 발생원인은 재료, 설비, 설계, 생산 방법 등 여러가지 요인이 관련되어 있으며, 불량률을 개선하기 위해서는 설계, 생산기술, 품질 보증, 생산부문이 공동으로 개선을 실시한다.

정리하면 물질흐름회계는는 폐기·배출물·불량 등의 손실을 negative products로서 생산원가를 할당하기 때문에 양품의 생산원가는 전통적 원가계산에 비해 적다.
MFCA가 현재의 원가계산을 대체하기는 어렵지만 전통적인 원가계산시스템에서 산출하는 정보뿐만 아니라 추가적인 폐기물관련 생산원가정보까지 산출함으로써 환경면과 경제면을 동시에 추구하는 환경관리기법으로 유용할 것으로 기대된다.

출처 : http://www.klnews.co.kr/news/articleView.html?idxno=91717